令和5年税制改正の要点をチェック！暦年贈与と持ち戻し
令和5年に税制改正が行われ、相続時精算課税制度、歴年贈与制度について変更がありました。
相続に対する課税について、より中立的に、そして次世代への資産の移転が早期に行われるようにするため、改正が行われた背景があります。
相続時精算課税制度は暦年贈与制度との選択制であるため、今回の改正によって、自身の相続にどのような影響があるのか気になる方がいらっしゃるのではないでしょうか？
この記事では、令和5年税制改正で変更された相続時精算課税制度、歴年贈与制度について解説します。
1．相続税の持ち戻しの対象期間が変わります
まず、大きな変更点として、歴年贈与制度において、相続税の持ち戻しの対象期間が3年から7年へ延長がなされました。
相続税の持ち戻しとは、被相続人が亡くなったときに相続する財産以外で、相続人に贈与されていた財産を相続財産として計算に含むことをいいます。
暦年課税制度においては、改正以前は死亡日以前の3年間に贈与した財産について、相続が発生したときに相続財産へ持ち戻すことになっていましたが、令和5年の改正によって、持ち戻しの期間が3年から7年に延長されました。令和6年1月1日以後の贈与から適用されます。従って、3年よりも延長されてくるのは令和9年からの相続が対象となります。
対象期間の変更によって、歴年課税制度ではなく相続時精算課税を選択した場合の方が、より節税の効果が高くなるケースがあるため、相続税対策を考えられている方は、ご自身の状況について、一度確認すべきだといえるでしょう。
2．持ち戻し（生前贈与加算）とは
相続税における持ち戻しとは、被相続人の亡くなったときまでに相続人等に対して生前贈与されていた財産について、法定期間中のものを相続財産として加算し、相続税を課税することをいいます。令和5年の改正により、この法定期間が死亡日以前3年間だったものが7年間に延長されました。
通常、贈与は、その年の1月1日から12月31日までの1年間で贈与を受けた財産の合計額から、基礎控除額である110万円を差し引いた残りの価額へ課税がなされます。
しかし、持ち戻しの期間中に行われた贈与については、相続時に贈与額を相続財産に加算して、相続税を課税することになっています。
持ち戻しを行う贈与は、基礎控除内のものも含むため、相続開始直前に駆け込みで贈与を行っても相続税負担を減らすことはできません。
ただし、基礎控除額を超えた分の額について、既に納付を行った贈与税については税額控除がなされます。
なお、令和5年の税制の改正によって、暦年贈与において持ち戻し期間が7年に延長されましたが、延長した4年間に受けた贈与のうち、総額100万円までは相続財産に加算しないこととなっています。
3．暦年贈与とは
暦年贈与は、相続税対策のひとつの方法といえ、贈与税の基礎控除額内での贈与を暦年で長期的に行うことで節税しつつ、資金を移転させることができます。
贈与税は、その年の1月1日から12月31日までの1年間で110万円以内の価額の贈与であれば課されません。
また、相続財産は大きければ大きいほど相続税の税率は高くなり、最大で55％までかかってしまうため、相続人の相続税の負担も大きくなります。
110万円以内の贈与を長期的に行って、資金を生前に移転させておくことで、相続財産を小さくし、相続税の負担を小さくすることができます。
さらに、暦年贈与は、相続時精算課税制度とどちらか相続ごとに選択することができますが、相続時精算課税制度を一度申請すると、暦年贈与制度に選択し直すことができなくなる点が大きな特徴といえるでしょう。
そのため、どちらを選ぶかについては慎重な検討が必要です。
例えば、相続の発生時期までにまだまだ時間がかかると考えられ、移転できる財産が多い状況であって、長期的に少しずつ資産を移動することができるような場合は、相続時精算課税制度を選ばずに、暦年贈与制度を適用して贈与税の基礎控除をうまく利用すれば節税効果が見込めます。
3-1．いつからの贈与に影響が起こるのか
令和5年の暦年贈与制度の改正によって、持ち戻しの期間が3年間から7年間に延長され、延長した4年間で受けた贈与のうち総額100万円までは相続財産に加算しないこととなりました。
この変更は、令和6年（2024年）1月1日以後に受けた贈与から適用されます。
よって、令和8年（2026年）12月より前に相続が開始した場合は、これまでの暦年贈与制度の持ち戻し期間と同様に期間は3年となりますが、令和9年（2027年）1月からは持ち戻し期間が加算されていき、令和13年（2031年）からは持ち戻しの期間は改正での変更通り、7年間となります。
3-2．対象となる人は？
贈与税は、個人から贈与によって財産を取得した個人に課税される税であり、相続の関係があるかどうかは関係がありません。
暦年贈与は、贈与税の基礎控除の枠を利用して、継続的に贈与を行うことを指し、相続税対策で用いる場合には贈与を受ける受贈者が相続人などの相続財産を受け継ぐ人間である必要があるといえるでしょう。
3-3．仕組みについて
暦年贈与は、相続税対策のひとつの方法ですが、贈与税の仕組みを利用しています。
相続税は、相続財産を受け継いだ者が課せられる税であり、法定相続人以外にも受遺者や特別縁故者、特別寄与者が対象となります。
ただし、受け継いだ相続財産の価額が基礎控除内であった場合、課税されず、相続税の申告も必要ありません。
相続税の基礎控除の額の計算は以下の通りです。
相続税の基礎控除：3,000万円＋600万円×法定相続人の数
また、相続税には特例が複数あり、特例のひとつである配偶者控除では、配偶者の相続した財産の価額が1億6,000万円まで、もしくは法定相続分までであれば、相続税は課されません。
相続税は、被相続人が亡くなったときの相続財産が対象となり、計算されます。
一方、贈与税は、その年の1月1日から12月31日までの1年間で行われた贈与が対象となり、基礎控除額は110万円であるため、110万円以内であれば申告の必要がありません。
ただし、贈与税の基礎控除は贈与をした人ごとではなく、贈与を受けた人ごとになされます。
将来の被相続人である両親の一方から110万円を超える贈与がなされた場合だけでなく、父母それぞれから110万円以内の贈与を受けたが、贈与を受けた人のその年の贈与額の合計が110万円を超えた場合、贈与税は課税されます。
このため、贈与税を発生させない価額の範囲で財産を移転させれば、持ち戻し期間に該当しない場合、贈与税及び相続税を課税されません。
3-4．他の非課税制度とも併用可能です
暦年贈与は、贈与税に関わる以下の4つの非課税制度と併用で利用することが可能です。
- 住宅取得等資金に係る贈与税の非課税措置
父母や祖父母などの直系尊属から、住宅の新築・取得・増改築のための資金の贈与を受けた場合において、その資金のうち一定の金額について、贈与税を非課税とする制度です。
所得要件：贈与を受けた年の受贈者の合計所得金額が2,000万円以下
贈与税非課税限度額：【質の高い住宅】1,000万円
【一般住宅】500万円
- 夫婦の間で居住用の不動産を贈与したときの配偶者控除
婚姻期間が20年以上の夫婦の間で、居住用不動産または居住用不動産を取得するための金銭の贈与が行われた場合、基礎控除110万円のほかに、最高2,000万円まで配偶者控除ができる特例です。
要件の例：・夫婦の婚姻期間が20年を過ぎた後に贈与が行われたこと
・贈与を受けた翌年の3月15日までに、贈与により取得した居住用不動産または贈与を受けた金銭で取得した居住用不動産に、贈与を受けた者が現実に住んでおり、その後も引き続き住む見込みであること
- 直系尊属から結婚・子育て資金の一括贈与を受けた場合の非課税
平成27年4月1日から令和7年3月31日までの間に、20歳以上50歳未満（令和4年4月1日以降、18歳以上50歳未満）の者が、結婚・子育て資金に充てるため、金融機関などとの一定の契約に基づき、受贈者の父母や祖父母といった直系尊属から一定の条件を満たした一括贈与を受けた場合、信託受益権または金銭などの価額のうち、1,000万円までの価額の贈与税が、金融機関などの営業所などを経由して結婚·子育て資金非課税申告書を提出することによって非課税となる制度です。
適用条件：①信託受益権を付与された
②書面による贈与により取得した金銭を銀行などに預入をした
③書面による贈与により取得した金銭などで証券会社などで有価証券を購入した
- 直系尊属から教育資金の一括贈与を受けた場合の非課税
平成25年4月1日から令和8年3月31日までの間に、30歳未満の者が教育資金に充てるため、金融機関などとの一定の契約に基づき、受贈者の父母や祖父母といった直系尊属から一定の条件を満たした一括贈与を受けた場合、その信託受益権などの価額のうち、1,500万円までの価額の贈与税が、金融機関などの営業所などを経由して教育資金非課税申告書を提出することによって非課税となる制度です。
適用条件：①信託受益権を付与された
②書面による贈与により取得した金銭を銀行などに預入をした
③書面による贈与により取得した金銭などで証券会社などで有価証券を購入した
4．相続時精算課税制度とは
相続時精算課税制度とは、暦年贈与制度と選択できる贈与税の制度です。
原則として、60歳以上の父母、または祖父母などから、18歳以上（令和4年3月31日以前の贈与については20歳以上）の子または孫などに対し、財産を贈与した場合において選択が可能です。
相続時精算課税制度を利用するためには、贈与を受けた年の翌年の2月1日から3月15日の間に一定の書類を添付した贈与税の申告書を提出する必要があります。
また、相続時精算課税制度を一度選択すると、その相手方には暦年贈与制度へ変更することはできません。
相続時精算課税制度を選択した場合、財産の贈与時には贈与財産に対する軽減・簡素化された贈与税のみを支払い、その後、相続が発生したときにその贈与財産とそのほかの相続財産を合計した価額で相続税を計算し、算出した税額から贈与時に支払った贈与税について精算を行います。
相続時精算課税制度では特別控除枠があり、2,500万円までの価額であれば、限度額まで何回でも課税されずに贈与することができます。
2,500万円を超えた部分については、一律20％の課税がなされます。
令和5年以前の相続時精算課税制度であれば、贈与税の110万円の基礎控除を使うことができず、少額の贈与であっても申告が必要でした。
しかし、令和5年の改正によって、毎年110万円まで課税しないこととなったため、利用のしやすさが上がったといえるでしょう。
5．相続時精算課税と暦年贈与との違い
相続時精算課税制度と暦年贈与制度では、主に贈与者が受贈者、非課税枠などが異なります。
| 暦年贈与（暦年課税制度） | 相続時精算課税制度 | |
|---|---|---|
| 贈与者 | 誰でも良い | 贈与をした年の1月1日における満年齢が60歳以上である父母または祖父母 |
| 受贈者 | 誰でも良い |
贈与を受けた年の1月1日における満年齢が18歳以上の子または孫 |
| 非課税枠の価額 |
110万円／毎年 |
2,500万円（限度額） |
| 非課税枠を超えた部分の課税 | 贈与額−基礎控除額 （110万円）に超過累進課税を乗じた額 |
贈与額−非課税枠（2,500万円）に一律20％を乗じた額 |
| 使用できる回数 | 毎年非課税枠が使える。 | 回数に関係なく、限度額まで使うことができる。 |
| 注意点 |
相続人など相続財産を受け継ぐ者が贈与を受けていた場合、持ち戻しが発生して、相続財産として加算される。 ※令和5年の改正により持ち戻し期間が令和6年1月1日以後の贈与が3年間から7年間に変更。ただし、適用される贈与は令和6年1月1日以後のもの。 この4年間の延長期間中の生前贈与からは合計100万円を控除できる。 一度、相続時精算課税制度を選択すると、選択することができない。 |
一度選択すると、相続が発生する時まで継続される。 相続税申告時の財産評価額は贈与時の財産評価額を使用して計算を行う。贈与時の贈与税は相続税で精算される。 |
6．持ち戻しとなる基準
暦年贈与においては、相続税節税のために毎年贈与を行っていたとしても、被相続人が亡くなり、相続が開始すると、死亡前の3年間（令和6年1月1日以後の贈与からは7年間）の贈与について持ち戻しが発生します。
持ち戻しが発生すると、死亡前の持ち戻し期間中の贈与は相続財産に加算されて、相続税を課税されることになります。
ただし、この場合であっても、納付済みの贈与税については税額が控除されます。
また、相続時精算課税制度では、制度を利用して贈与した財産について、全て持ち戻しがなされます。
持ち戻しが起こる条件としては以下の3点が挙げられます。
・暦年贈与が被相続人から相続人、もしくは受遺者などの相続財産を受け継ぐ者へなされていた。
・贈与が生前の持ち戻しが起こる期間（令和5年の税制改正以前は3年間、改正以後は7年間）中に行われていた。
・相続時精算課税制度を選択して、生前贈与が行われていた。
上記3つの条件のうち、いずれかに当てはまれば、持ち戻しが発生します。
※10年前の贈与や、相続又は遺贈により財産を取得しなければ持ち戻しは発生しません
6-1．持ち戻しが免除となる場合
持ち戻しが発生する3つの条件のうち、いずれかに当てはまる場合であっても、持ち戻しが免除となることがあります。
これは、暦年課税と併用できる特例として前述した「住宅取得等資金に係る贈与税の非課税措置」「夫婦の間で居住用の不動産を贈与したときの配偶者控除」「直系尊属から結婚・子育て資金の一括贈与を受けた場合の非課税」「直系尊属から教育資金の一括贈与を受けた場合の非課税」の非課税枠に該当する財産であった場合、持ち戻しが免除となります。
6-2．持ち戻しが免除されない場合
法定相続人ではない孫などに対してであっても、相続発生時までの生前に財産を贈与していた場合、持ち戻しが免除されないことがあります。
子どもが健在で孫もいるケースで、暦年贈与、または生前贈与を法定相続人となっていない孫に対して行っている場合、注意が必要です。
例として、遺言書の指定で孫などの法定相続人でない者を受遺者として相続財産を受け継がせる場合、生前贈与を行っていると持ち戻しが免除されません。
反対に、相続財産を受け継がせていなかった場合、相続開始までの贈与について、持ち戻しは発生しません。
まとめ
今回は、相続税対策のひとつの方法である暦年贈与の持ち戻しについて解説しました。
暦年贈与は令和5年の改正によって持ち戻しの期間が延長され、令和6年1月1日の贈与から適用されます。相続時精算課税の制度も同時に変更されたため、どちらの制度を利用した方がより節税効果が高いのか、今一度確認する必要があるといえるでしょう。
しかし、状況によって併用して適用できる特例などが異なるため、暦年贈与制度が最も効果的かどうかのご自身での判断は難しいものです。
ご自身だけでなくご家族にとってもぴったりな相続税対策を行うためにも、相続の専門家に相談されることをおすすめします。
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